ПДФО ПРИ ВНЕСЕННІ МАЙНА ДО СТАТУТНОГО ФОНДУ
“Дебет-Кредит”
N 9, від 3 березня 2008 р.
Богдана АНДРУЩАК
ДПАУ у своєму листі від 13.02.2008 р. N 2251/Б/17-0714 зазначає, що при внесенні фізичною особою нерухомого майна до статутного фонду підприємства в обмін на корпоративні права слід сплатити ПДФО. Проаналізуємо таку позицію податкової адміністрації у нашій статті.
Як було
Раніше позиція ДПАУ щодо сплати ПДФО при відчуженні майна в обмін на корпоративні права була ліберальною. Тобто ПДФО сплачувався лише за фактом відчуження засновником своєї частки у статутному фонді. Таку ж позицію було підтримано і Комітетом ВРУ з питань фінансів і банківської діяльності.
«Щодо обкладення ПДФО при відчуженні корпоративного права» (витяг)
<...>
Вклад (внесок) учасника та засновника до статутного фонду господарського товариства слід розглядати як придбання ним за власні кошти або за рахунок майна, що знаходиться у його власності, права власності на частку (пай) у статутному фонді товариства, тобто як придбання корпоративного права, а не як дохід у розумінні п. 1.2 <...> Закону [Закон про доходи — Прим. ред.]. Визначення терміна «корпоративні права» надано у п. 1.8 <...> Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
При відчуженні (продажу, переуступці) у подальшому такого корпоративного права (інвестиційного активу) об’єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб вважатиметься інвестиційний прибуток, при визначенні якого врахуються витрати, пов’язані з придбанням такого корпоративного права.
<...>
Лист ДПАУ від 24.01.2007 р. N 666/6/16-1515-26
«Щодо обкладення ПДФО внеску фізособи до статутного фонду юрособи» (витяг)
<...> Вклад (внесок) фізичної особи у вигляді майна (що знаходиться у її власності) до статутного фонду юридичної особи є придбанням такою фізичною особою права власності на частку (пай) у статутному фонді юридичної особи, тобто є витратами, понесеними у зв’язку із придбанням інвестиційного активу, і не є доходом згідно з нормами пункту 1.2 статті 1 Закону [Закон про доходи — Прим. ред.] та не відноситься до операцій з купівлі-продажу майна відповідно до норм статей 11 та 12 Закону. При здійсненні вказаної операції не виникає об’єкта оподаткування податком з доходів фізичних осіб у вигляді інвестиційного прибутку в разі, коли вартість придбаного фізичною особою інвестиційного активу дорівнює вартості майна, внесеного до статутного фонду юридичної особи, що має підтверджуватися сумою витрат, понесених фізичною особою у зв’язку з придбанням такого майна, або його грошовою оцінкою, здійсненою згідно з чинним законодавством.
<...>
Лист Комітету ВРУ з питань фінансів і банківської діяльності від 12.12.2005 р. N 06-10/10-1232
Оподаткування доходів громадянина
На жаль, позиція ДПАУ, висловлена у коментованому листі, повністю протилежна висловленій у листі від 24.01.2007 р. N 666/6/16-1515-26. У коментованому листі ДПАУ наполягає на сплаті ПДФО при внесенні фізичною особою нерухомого майна (у т. ч. землі) до статутного фонду підприємства в обмін на корпоративні права. Крім того, ДПАУ вважає, що підприємство у такому випадку виступає в ролі податкового агента щодо вартості внесеного майна.
Дохід від продажу об’єкта нерухомого майна (у т. ч. землі) визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу, але не нижчої за оціночну вартість такого нерухомого майна (землі), розрахованої державним органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до законодавства (пп. 11.1.3 Закону про доходи*).
* Закон України від 22.05.2003 р. N 889-IV «Про податок з доходів фізичних осіб».
Визначення продажу товарів наведено в п. 1.31 Закону про прибуток*. Зокрема, під продажем товарів розуміються будь-які операції, які здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання.
* Закон України від 22.05.97 р. N 283/97-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств».
Договори купівлі-продажу нерухомості підлягають обов’язковій державній реєстрації та нотаріальному посвідченню (ст. 657 ЦК України). З метою оподаткування дохід від продажу нерухомості визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не меншої від оціночної вартості об’єкта нерухомості.
Грошова оцінка земельної ділянки проводиться Державним комітетом України по земельних ресурсах (ст. 23 Закону N 2535*). Земельна ділянка при продажу підлягає оподаткуванню за ставкою 5% (пп. 11.2.2 Закону про доходи).
* Закон України від 03.07.92 р. N 2535-XII «Про плату за землю».
Облік та оподаткування у підприємства
У позиції ДПАУ є суперечність. Адже засновники посвідчують у нотаріуса установчі документи, а не договір купівлі-продажу чи договір міни майна. Крім того, роз’яснень, наданих листом від 24.01.2007 р. N 666/6/16-1515-26, не скасовано.
При формуванні статутного фонду підприємства не вимагається оцінка майна незалежними оцінювачами.
Під час передавання нерухомого майна як внесок до статутного фонду постає питання щодо нотаріального посвідчення установчих документів. Але при цьому нотаріус не перевіряє фактичної наявності майна, його оцінку. Відповідно до ст. 55 Закону N 3425* угоди про відчуження майна, що підлягає реєстрації, посвідчуються за умови подання документів, які підтверджують право власності на майно, яке відчужується або заставляється. У листі від 14.09.2004 р. N 6279** Держпідприємництво рекомендує у разі самостійного оцінювання майна передачу нерухомого майна до статутного фонду оформляти актом оцінки та приймання-передачі до статутного фонду. Але оскільки нерухомість (у т. ч. земельну ділянку) треба відобразити в бухобліку, то слід все-таки провести її експертну оцінку. Адже, зокрема, саме експертна грошова оцінка, згідно зі ст. 13 Закону N 1378***, служить для «відображення вартості земельних ділянок та права користування земельними ділянками у бухгалтерському обліку відповідно до законодавства України». Тож без експертної оцінки землі не обійтися.
* Закон України від 02.09.93 р. N 3425 «Про нотаріат».
** Див. «ДК» N 47/2004.
*** Закон України від 11.12.2003 p. N 1378-ІV «Про оцінку земель».
Внесення земельної ділянки до статутного фонду підприємства оформляється засвідченим нотаріусом актом приймання-передачі. Обліковуватиметься земельна ділянка на рах. 101 «Земельні ділянки». Нагадаємо, що вартість земельних ділянок не підлягає амортизації (п. 22 П(С)БО 7).
Прикро, що ДПАУ змінила свою точку зору щодо оподаткування внеску до статутного фонду юрособи в обмін на корпоративні права. Але зауважимо, відповідно до пп. 8.4.11 Закону про прибуток до продажу основних фондів прирівнюються операції з внесення таких основних фондів до статутного фонду іншої особи. Проводячи аналогію, важко не вважати продажем передачу нерухомості як внесок до статутного фонду.
Згідно з п. 11.3 Закону про доходи при здійсненні операції відчуження нерухомого майна податковим агентом виступає нотаріус. У Законі про доходи для підприємства не прописано обов’язок бути податковим агентом щодо операції внесення нерухомого майна до статутного фонду. Так що чекатимемо додаткових роз’яснень від ДПАУ, а можливо, й змін до Закону про доходи. А бухгалтерам побажаємо, щоб статутні фонди товариств поповнювалися грошовими внесками, оскільки в такому випадку немає проблем з оподаткуванням.