Сейчас веду фирму на общей системе, подскажите материал (в интернете) об едином налоге (юр.лицо).

Звітність з єдиного податку для юридичних осіб

Документи статті
• КУпАП – Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X.
• Закон № 1251 – Закон України «Про систему оподаткування» від 25.06.91 р. № 1251-XII.
• Закон № 2181 – Закон України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.
• Закон про податок на прибуток – Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.
• Указ № 727 – Указ Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» від 03.07.98 р. № 727/98.
• Постанова № 507 – постанова КМУ «Про роз'яснення Указу Президента України від 3 липня 1998 р. № 727» від 16.03.2000 р. № 507.
• П(С)БО 7 – Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92.
• Порядок № 98 – Порядок складання Розрахунку сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва – юридичною особою, затверджений наказом ДПАУ від 28.02.2003 р. № 98.
• Порядок № 554 – Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат суб'єкта малого підприємництва – юридичної особи, який застосовує спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, затверджений наказом ДПАУ від 13.10.98 р. № 477 (у редакції наказу ДПАУ від 12.10.99 р. № 554).
• Наказ № 145 – наказ ДПАУ «Про внесення змін до форми Розрахунку сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва – юридичною особою та Порядку його складання» від 20.04.2005 р. № 145.
• Інструкція № 286 – Інструкція зі статистики кількості працівників, затверджена наказом Держкомстату України від 28.09.2005 р. № 286.
Вступ
Суперечність спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності (далі – спрощена система), що передбачає заміну певних податків та зборів (обов'язкових платежів) сплатою єдиного податку, закладено із самого початку вже в загальних принципах побудови вітчизняної системи оподаткування. Головна проблема полягає в тому, що Закон № 1251 у переліку загальнодержавних і місцевих податків, зборів (обов'язкових платежів) згадки про єдиний податок не містить. При цьому статтею 1 зазначеного Закону постулюється положення, що податки та збори (обов'язкові платежі), справляння яких не передбачено цим Законом, сплаті не підлягають. У результаті неврегульованість юридичного статусу власне єдиного податку призводить до неоднозначних тлумачень при визначенні бази оподаткування, строків його сплати та подання звітності, відповідальності платників податків тощо. Ось чому ефективна за своєю економічною сутністю ідея спрощеного оподаткування поступово перетворилася на зібрання неузаконених фіскальних норм і правил, що суперечать одні одним, устежити за якими стає все складніше. Але про все по черзі.
Основним документом, що регламентує правила спрощеної системи, зокрема для суб'єктів малого підприємництва – юридичних осіб, є Указ № 727. Статтею 4 цього Указу встановлено, що за результатами господарської діяльності за звітний (податковий) період (квартал) такі суб'єкти подають до органу державної податкової служби до 20 числа місяця, наступного за звітним (податковим) періодом, розрахунок про сплату єдиного податку, а також платіжні доручення на сплату єдиного податку за звітний період із позначкою банку про зарахування коштів.
На виконання цього положення Указу № 727 ДПАУ було прийнято Порядок № 98, що містить відповідну звітну форму і вимоги щодо її заповнення та подання. Нагадаємо, що в минулому році наказом № 145 форму Розрахунку сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва – юридичною особою (далі – Розрахунок) було викладено в новій редакції, яка мала застосовуватися платниками для подання звітності починаючи з II кварталу 2005 року. Свого часу згадані нормативні документи докладно коментувалися фахівцями нашого видання (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 41), однак майже рік по тому варто повернутися до них знову. А оскільки форма та зміст чого-небудь, у принципі, має становити єдине ціле, проаналізуємо, чи вдалося податківцям дотриматися зазначеної єдності і до яких несподіванок мають бути готові єдиноподатники напередодні підготовки квартальної звітності. Почнемо з розгляду нової форми Розрахунку.
Зауваження щодо форми Розрахунку
Перш за все зауважимо: оскільки на підставі Розрахунку здійснюються нарахування і сплата єдиного податку, такий Розрахунок є податковою декларацією в розумінні Закону № 2181. При цьому згідно з частиною «з» пп. 4.4.2 цього Закону форми обов'язкової податкової звітності (податкові декларації чи податкові розрахунки) мають відповідати нормам і змісту окремого податку, збору (обов'язкового платежу).
«Спрощенці» зі стажем пам'ятають, що попередня форма Розрахунку (до її викладення наказом № 145 у новій редакції) не повністю відповідала ст. 4 Указу № 727, яка встановлювала квартал як єдиний звітний (податковий) період для платників єдиного податку, оскільки подавалася наростаючим підсумком за квартал, півріччя, 9 місяців і рік. Усунувши зазначену суперечність при розробленні чинної форми, ДПАУ так і не подолала в ній згаданий атавізм наростаючого підсумку. Більше того, замість однієї колонки для показників лише звітного кварталу форму Розрахунку в редакції наказу № 145 доповнено ще чотирма – для решти кварталів і для підсумкових показників за рік.
Згідно з рекомендаціями ДПАУ Розрахунок сплати єдиного податку потрібно заповнювати лише за відповідний звітний квартал


Мабуть, усвідомлюючи суперечність такого підходу, листом від 06.07.2005 р. № 13384/7/15-1217 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 63) ДПАУ роз'яснила, що показники Розрахунку необхідно заповнювати лише за відповідний звітний квартал. Оскільки на сьогодні цей лист не відкликано, а додаткових роз'яснень із цього приводу не було, ним можна керуватися і в поточному році. Для звіту за I квартал 2006 року це означає, що в Розрахунку слід навести лише відповідні дані у графі 3. І хоча при цьому жодних змін до Порядку № 98 досі не внесено і його п. 11 продовжує вимагати всі показники, наведені в рядках 1 – 9 Розрахунку, заповнювати у графах 3 – 6 поквартально зі збереженням даних за минулі звітні періоди (квартали), а у графі 7 відображати суму показників граф 3 – 6, ми б рекомендували цього не робити. Крім згаданого вище аргументу про існування для єдиноподатників лише квартального податкового періоду, показник графи 1 (середньооблікова чисельність працюючих) для цілей Указу № 727 узагалі немає сенсу розраховувати ні за кожний квартал, ні, тим більше, наростаючим підсумком із початку року, крім як у цілому за рік. Докладно повернемося до цього нижче, а на завершення поточного розділу висловимо ще два зауваження щодо форми Розрахунку.
Перше, із чим можуть зіткнутися платники при поданні звітності з єдиного податку за I квартал цього року (і що, у принципі, підтверджується торішньою практикою), – податківці на місцях відмовляться приймати звітність у такому вигляді (мається на увазі – з даними, наведеними тільки в колонці 3). Якщо аргументи щодо роз'яснень із зазначеного листа ДПАУ не вплинуть, необхідно знати таке. Відповідно до пп. 4.1.2 Закону № 2181 прийняття податкової декларації є обов'язком контролюючого органу. Податкова декларація приймається без попередньої перевірки зазначених у ній показників. Відмова службової (посадової) особи контролюючого органу прийняти податкову декларацію з будь-якої причини або висунення нею будь-яких умов щодо її прийняття забороняється. Як зазначалося вище, Розрахунок також є податковою декларацією, і на нього поширюються всі без винятку норми Закону № 2181.
У разі відмови податкового інспектора прийняти заповнений у зазначений вище спосіб Розрахунок існує можливість до закінчення граничного строку подання такого Розрахунку (тобто не пізніше 19 числа місяця, наступного за звітним кварталом) направити його поштою з описом вкладеного і повідомленням про вручення. До Розрахунку необхідно додати заяву на ім'я керівника податкового органу, складену в довільній формі, в якій зазначити прізвище службової (посадової) особи, яка відмовилася прийняти Розрахунок, та/або дату такої відмови. Надзвичайно важливим у цьому випадку є те, що направлена таким чином декларація вважається поданою в момент її вручення пошті, навіть якщо це відбулося в останній день установленого граничного строку для її подання. Описаний порядок регламентовано частиною другою пп. 4.1.2 Закону № 2181 і може бути взято на озброєння при поданні декларацій з будь-якого податку, збору (обов'язкового платежу).
У разі відмови у прийнятті Розрахунку можна направити його поштою, причому без дотримання 10-денного строку, установленого для поштових відправлень


Друге зауваження призначено для менш принципових платників податків, які не бажають відкрито конфліктувати з податковими органами. Рекомендації для таких підприємств – сміливо заповнити всі колонки Розрахунку, як вимагають податківці, не побоюючись негативних наслідків. Річ у тому, що нарахування єдиного податку по особовому рахунку платника має провадитися за даними, зазначеними у відповідній квартальній графі по рядку 8 (і 9 – за наявності). Інші показники (попередніх кварталів та підсумкові) розглядаються виключно як довідкові і на податкові зобов'язання платника не впливають. Головне при цьому – не допустити описок при переписуванні попередніх даних та арифметичних помилок при визначенні наростаючого підсумку.
Далі перейдемо до розгляду змістовної частини Розрахунку, для чого проаналізуємо окремо заповнення всіх його рядків.
Середньооблікова чисельність
Одним із критеріїв, що дає право юридичній особі обрати спрощену систему оподаткування, є середньооблікова чисельність працюючих за рік, яка згідно зі ст. 1 Указу № 727 не повинна перевищувати 50 осіб. Там же встановлено, що середньооблікова чисельність працюючих для суб'єктів малого підприємництва визначається за методикою, затвердженою органами статистики, з урахуванням усіх працівників, у тому числі тих, які працюють за договорами та за сумісництвом, а також працівників представництв, філій, відділень та інших відокремлених підрозділів.
Здавалося б, зовсім недавно, уже після затвердження нової форми Розрахунку в редакції наказу № 145, ми докладно розглядали всі нюанси обчислення цього показника юридичними особами – єдиноподатниками (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 49). Відзначалося: оскільки спеціальної методики визначення середньооблікової чисельності саме для «спрощенців» розроблено не було, доводилося використовувати для цієї мети нормативний документ загального характеру, що стосується статистичного обліку чисельності працюючих, адаптувавши його відповідним чином під вимоги Указу № 727. При цьому за усталеною практикою єдиноподатники – юридичні особи замість середньооблікової чисельності працюючих за рік змушені були визначати середньооблікову чисельність усього персоналу в еквіваленті повної зайнятості, оскільки саме такий показник, передбачений статистичними інструкціями, найповніше відповідав цьому Указу.
Однак з 1 січня 2006 року набула чинності Інструкція № 286 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 99), в якій з'явився новий показник – середня кількість працівників підприємства. Розраховується він як сума:
– середньої кількості штатних працівників;
– середньої кількості зовнішніх сумісників;
– середньої кількості працюючих за цивільно-правовими договорами.
Як бачимо, у цьому році ситуація кардинально змінилася. Тепер ми маємо показник, що враховує всіх працівників підприємства та розраховується за методикою, затвердженою органом статистики, що, власне, і передбачено ст. 1 Указу № 727. І хоча знову не було усунено термінологічні розбіжності у назвах величин зі згаданого Указу та Інструкції № 286, на наш погляд, для визначення показника середньооблікової чисельності працюючих платники єдиного податку – юридичні особи з 1 січня 2006 року повинні застосовувати методику розрахунку середньої кількості працівників підприємства1* (розд. 3 Інструкції № 286) і наводити її в Розрахунку по рядку 1.
З початку поточного року єдиноподатники мають розраховувати новий показник – середню кількість працівників підприємства


Не будемо докладно зупинятися на порядку розрахунку цього показника у зв'язку з тим, що його було викладено у статті «Інструкція зі статистики кількості працівників: аналіз змін» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 11)2*. Зауважимо лише: оскільки згідно з п. 3.1 Інструкції № 286 існує можливість визначити середню кількість працівників підприємства за будь-який період (місяць, квартал, з початку року, рік), у підприємств не має бути особливих труднощів із заповненням рядка 1 Розрахунку за відповідний квартал. Якщо при цьому з певних міркувань заповнюється і підсумкова графа 7 (хоча, як зазначалося вище, податківці не повинні вимагати її заповнення), то по рядку 1 у цій графі наводиться не арифметична сума значень із граф 3 – 6, оскільки така величина не має сенсу, а розрахована відповідним чином середня кількість працівників підприємства з початку року або за рік у цілому.
На доповнення до викладеного зауважимо: як би не було заповнено Розрахунок, необхідно чітко розуміти, що у ст. 1 Указу № 727 ідеться лише про середньооблікову чисельність працюючих за рік. А пунктом 1 постанови № 507 роз'яснено, що в зазначеній статті під словом «рік» мається на увазі саме календарний рік. Отже, до закінчення повного календарного року показники рядка 1 Розрахунку особливого змісту не мають. І тому навіть якщо протягом будь-якого кварталу або наростаючим підсумком із початку року (до його закінчення) значення середньої чисельності перевищить 50 осіб, це не буде підставою для переходу на загальну систему оподаткування в середині року. Інша річ, якщо єдиноподатник не дотримується наступного обмеження Указу № 727, що стосується розміру виручки від реалізації продукції. Але про це – у наступному розділі.
Виручка від реалізації продукції
Нагадаємо, що базою для обчислення єдиного податку згідно зі ст. 3 Указу № 727 для юридичних осіб є сума виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). Виручкою ж від такої реалізації на підставі ст. 1 того ж Указу вважаються кошти, фактично отримані суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) до каси за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг). Це означає, що платники єдиного податку з метою визначення виручки застосовують касовий метод, при якому податкові зобов'язання відображаються не за першою подією, як для платників ПДВ і податку на прибуток, а лише під час надходження грошових коштів на розрахунковий рахунок або (та) до каси у зв'язку із здійсненням операцій з продажу.
Також звертаємо увагу, що підприємства, які застосовують ставку єдиного податку в розмірі 6 %, повинні включати до суми виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і суми ПДВ. Це пов'язане з тим, що на підставі ст. 3 Указу № 727 єдиним податком за цією ставкою обкладається виручка без урахування лише акцизного збору. На це вказують також положення п. 6 Порядку № 554. Отже, суми ПДВ входять до складу виручки для цілей обкладення єдиним податком.
Незважаючи на вкрай просте і зрозуміле визначення виручки, наведене вище, на сьогодні розрахунок цього показника є найбільш заплутаним та суперечливим і не в останню чергу завдяки численним фіскальним листам, роз'ясненням та консультаціям податківців. Започатковано ж перекручення змісту Указу № 727 було саме ДПАУ в Порядку № 554, на підставі якого здійснюється ведення єдиного регістру податкового обліку для «спрощенців» – Книги обліку доходів і витрат суб'єкта малого підприємництва – юридичної особи, яка застосовує спрощену систему оподаткування, обліку та звітності (далі – Книга). А вже щоквартальні підсумки з цієї Книги переносяться до Розрахунку, що подається до податкової інспекції. Так от, у тексті зазначеного Порядку і в самій обліковій формі з'явилася згадка про так звані позареалізаційні доходи та виручку від іншої реалізації, які також мають відображатися у Книзі. Згідно з п. 5 Порядку № 554 до них належать суми, отримані СМП на розрахунковий (поточний) рахунок і до каси від інших операцій (фінансовий результат від продажу цінних паперів, малоцінних та швидкозношуваних предметів, матеріалів, палива, орендна плата, проценти, грошові кошти, отримані у вигляді безповоротної фінансової допомоги, кредиторська заборгованість, щодо якої минув строк позовної давності, а також дивіденди, якщо їх не було оподатковано у джерела виплати відповідно до Закону про податок на прибуток).
Продовженням фіскального підходу податкового органу стало прийняття Порядку № 98, пунктом 3 якого висунуто вимогу в рядку 2 Розрахунку «Виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) без урахування акцизного збору» відображати суму коштів, отриману на розрахунковий рахунок або (та) до каси суб'єкта малого підприємництва.
До бази для розрахунку єдиного податку входить лише виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) та основних фондів


Як ідеться у відомому рекламному слогані, «відчуйте різницю» – чи то обкладати єдиним податком кошти, отримані виключно від операцій з продажу (як того вимагає Указ № 727), чи то всі без винятку грошові кошти, отримані на розрахунковий рахунок або (та) до каси (на чому безпідставно наполягає ДПАУ). Крім того, залежно від застосування тієї чи іншої методики розрахунку виручки обчислюється не тільки величина самого єдиного податку, але й строк, протягом якого суб'єкт малого підприємництва зможе перебувати на спрощеній системі.
Свою позицію із цього питання ми неодноразово озвучували на сторінках газети і продовжуємо дотримуватися її й досі: вимоги контролюючого органу про обкладення всіх надходжень єдиним податком абсолютно незаконні і братися до уваги не повинні. У зв'язку з цим висловлюємо своє задоволення тим, що серед численної когорти платників податків знайшовся такий, хто зміг довести юридичну безпідставність вимог ДПАУ, викладених у п. 3 Порядку № 98 щодо порядку визначення виручки при заповненні рядка 2 Розрахунку. На підставі рішення Вищого господарського суду від 17.05.2005 р. пункт 3 зазначеного Порядку визнано недійсним (див. «Юридична практика», 2005, № 24)3*.
Ми ж укотре закликаємо всіх єдиноподатників – юридичних осіб керуватися при заповненні Розрахунку виключно Указом № 727. Не посилаючись окремо на купу листів та консультацій податківців, що не відповідають чинному законодавству, наведемо – сподіваємося, востаннє – перелік позицій, що не підлягають уключенню до складу виручки з метою обчислення єдиного податку:
– фінансова допомога (поворотна і безповоротна);
– суми банківського кредиту, а також суми кредитів та позик, отриманих від небанківських фінансових установ;
– кредиторська заборгованість, щодо якої минув строк позовної давності;
– суми податку з реклами, ринкового збору, збору за паркування автотранспорту та інших податків, зборів (обов'язкових платежів), що мають транзитний характер для юридичної особи – єдиноподатника, на яку покладено обов'язок щодо їх справляння, акумулювання та перерахування до відповідного бюджету;
– кошти, що надходять на підставі договорів комісії, доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу прав власності на них;
– внески до статутного фонду;
– штрафи, пені, неустойки;
– дотації на створення додаткових робочих місць для працевлаштування безробітних;
– виручка від продажу іноземної валюти (не слід плутати з виручкою в іноземній валюті, отриманою від продажу продукції (товарів, робіт, послуг), яка підлягає включенню до бази оподаткування за офіційним курсом НБУ, що діяв на момент зарахування такої валюти на поточний рахунок єдиноподатника);
– помилково зараховані на поточний рахунок грошові кошти, а також кошти, що надійшли за договором, розірваним до початку виконання робіт (надання послуг);
– отримані до каси підприємства кошти за санаторно-курортну путівку, надану його працівнику Фондом соціального страхування;
– грошові кошти, отримані на поточний рахунок від Фонду соціального страхування як компенсація витрат підприємства з виплати державних допомог, передбачених чинним законодавством4*,
а також усі інші надходження, що не є виручкою від продажу продукції (товарів, робіт, послуг).
Читачам, які все ж таки захочуть підтвердити свою правоту посиланнями на конкретні норми законодавства і сприятливі для них роз'яснення державних органів, радимо додатково звернутися до статті «Визначаємо виручку «єдиноподатника» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 73), що є актуальною й на сьогодні.
На завершення розділу варто звернути увагу ще на два важливі моменти. По-перше, оскільки власного визначення терміна «продаж продукції (товарів, робіт, послуг)» в Указі № 727 немає, доводиться користуватися визначеннями, наведеними у п. 1.31 Закону про податок на прибуток. У результаті виходить, що орендні платежі, які ДПАУ примушує обкладати єдиним податком у складі позареалізаційних доходів, насправді є звичайнісіньким продажем послуг і повинні включатися до виручки від продажу з відображенням таких сум у рядку 2 Розрахунку.
Виручка від реалізації цінних паперів, а не фінрезультат від такої операції, повністю включається до об'єкта обкладення єдиним податком


А по-друге, незважаючи знову ж таки на вимоги п. 5 Порядку № 554, що пропонують вважати позареалізаційним доходом лише фінансовий результат від продажу цінних паперів, на наш погляд, уся виручка, що надійшла від реалізації ЦП, має повністю включатися до об'єкта обкладення єдиним податком. Пояснюється це тим, що в розумінні Закону про податок на прибуток (п. 1.6) цінні папери також є товарами, отже, кошти від їх продажу відносяться до виручки і відображаються в рядку 2 Розрахунку. Докладно про це йшлося в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 11, рубрика «Аналіз помилок». І незважаючи на те що після цього з'явився черговий лист ДПАУ від 11.01.2006 р. № 71/6/15-0416, який продовжує розглядати як базу обкладення єдиним податком лише додатний фінансовий результат від продажу цінних паперів, ми й далі дотримуємося висловленої вище думки.
Виручка від реалізації основних фондів
Згідно зі ст. 1 Указу № 727 виручкою від реалізації основних фондів вважається різниця між сумою, отриманою від реалізації цих фондів, та їх залишковою вартістю на момент продажу. Як бачимо, для визначення об'єкта обкладення єдиним податком при реалізації ОФ необхідно розрахувати результат від такої реалізації. Причому об'єкт оподаткування виникне лише тоді, коли сума, отримана від реалізації об'єкта основних фондів, перевищить його залишкову вартість на момент продажу.
Питань, пов'язаних із визначенням виручки від реалізації основних фондів підприємством-єдиноподатником, не менше, ніж при визначенні виручки від продажу продукції (товарів, робіт, послуг). І нехай на цих питаннях немає такого фіскального осаду, яким покрито ті, що висвітлені в попередньому розділі, від цього їх гострота анітрохи не зменшується. Серед основних із них можна виділити такі:
1) що вважається моментом продажу основних фондів;
2) як визначити залишкову вартість об'єкта ОФ, що реалізується;
3) що потрібно робити у випадку часткової оплати за продані основні фонди?
Відразу зауважимо, що докладний аналіз усіх нюансів, пов'язаних із цією темою, можна знайти у статті «Продаж основних фондів «єдиноподатником» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 73). Оскільки кардинальних змін у законодавстві з того часу не відбулося, дозволимо собі тільки стисло зупинитися на основних моментах.
Розглядаючи перше запитання, слід пам'ятати, що об'єкт обкладення єдиним податком у будь-якому випадку визначається, як уже відзначалося, за касовим методом. Інакше кажучи, доти, доки підприємством не отримано грошові кошти (повністю або частково), у тому числі і як аванс (передоплату) за реалізовані ОФ, момент продажу таких основних фондів не настає. Отже, можна стверджувати, що виникнення об'єкта оподаткування при продажу основних фондів залежить тільки від надходження грошових коштів і не пов'язане з їх передачею у власність покупцю. Така ж думка міститься і в листі Держкомпідприємництва від 24.10.2001 р. № 1-221/6346 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 73).
При визначенні залишкової вартості реалізованих основних фондів єдиноподатники використовують дані бухгалтерського обліку


Для відповіді на друге запитання нагадаємо, що згідно зі ст. 6 Указу № 727 єдиноподатників звільнено від сплати окремих податків та зборів (обов'язкових платежів), серед яких – і податок на прибуток. Це означає, що вони не зобов'язані дотримуватися правил податкового обліку, що містяться в Законі про податок на прибуток, у тому числі і щодо порядку обліку основних фондів та їх амортизації. Тому для визначення залишкової вартості реалізованих ОФ платники єдиного податку мають керуватися даними бухгалтерського обліку, розраховуючи її відповідно до П(С)БО 7 (на підтвердження див. лист ДПАУ від 23.11.2001 р. № 7513/6/15-1316 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 73 і лист Держкомпідприємництва від 20.01.2003 р. № 2-221/340 // «Податки та бухгалтерський облік», 2003, № 21). У зв'язку з цим стає очевидною необхідність суворого виконання положень зазначеного бухгалтерського стандарту щодо ведення обліку та нарахування зносу основних засобів, оскільки від цього врешті-решт залежить правильність обчислення єдиного податку.
В останньому з наведених листів порушено також проблему продажу суб'єктом малого підприємництва основних фондів, що відпрацювали на підприємстві менше 365 днів. Не так давно це питання було надзвичайно актуальним для платників єдиного податку, оскільки податківці не визнавали такі об'єкти основними фондами і вимагали обчислювати єдиний податок з усієї суми реалізації. Пов'язане це було з тим, що визначення основних фондів, наявне протягом певного часу в Законі про податок на прибуток, дозволяло розглядати як ОФ матеріальні цінності, що використовуються в господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів від дати введення їх в експлуатацію. І хоча, як зазначалося вище, «спрощенці» не повинні були дотримуватися положень цього Закону, інколи на місцях виникали серйозні спори з податковими органами із цього приводу. Зауважимо, що на сьогодні формальну перепону із Закону про податок на прибуток, яка давала податківцям хоча б якісь підстави висувати зазначені вимоги, усунено. Сьогодні згідно з чинною редакцією пп. 8.2.1 цього Закону до основних фондів належать активи, які призначаються для використання у господарській діяльності, що дозволяє класифікувати їх насамперед не за терміном фактичної експлуатації, а за функціональним призначенням. Відзначимо, що П(С)БО 7, яким, власне, й повинні були керуватися юридичні особи – єдиноподатники, завжди вважав основними засобами матеріальні активи, очікуваний термін використання яких перевищував один рік чи операційний цикл, якщо він більше року.
Наведемо ще одне зауваження стосовно часу, на який необхідно розраховувати залишкову вартість. Виходячи з визначення виручки від реалізації основних фондів, що міститься у ст. 1 Указу № 727, залишкова вартість, як і сума, отримана від реалізації, визначається на момент продажу. У свою чергу, як розглядалося вище, момент продажу відповідає даті надходження грошових коштів від реалізації ОФ на поточний рахунок та/або до каси підприємства. Отже, залишкову вартість основних фондів для розрахунку об'єкта оподаткування слід визначити на дату отримання грошових коштів в оплату. Додатково про це можна прочитати в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 91, рубрика «Пошта редакції».
Залишкова вартість проданого об'єкта ОФ для визначення бази єдиного податку розраховується в момент надходження грошових коштів


І, нарешті, стосовно третього запитання зауважимо, що оподаткування операцій реалізації основних фондів із частковою оплатою досі залишається неврегульованим. Причому вказівки про шляхи його вирішення відсутні як у самому Указі № 727, так і в будь-яких роз'ясненнях ДПАУ. Як рівноправні варіанти на вибір самого підприємства можна запропонувати такі:
1. Єдиний податок не нараховується до того часу, коли сума грошових коштів, що надійшли, не дорівнюватиме або перевищуватиме залишкову вартість об'єкта ОФ. Очевидно, це найменш фіскальний і тому досить ризикований спосіб, що підходить для сміливих платників податків.
2. Єдиний податок нараховується при отриманні першої ж оплати (зрозуміло, якщо на цей момент залишкова вартість реалізованих ОФ не перевищує загальної договірної суми продажу об'єктів основних фондів). Усі грошові кошти, що надійшли, у межах суми перевищення договірної вартості над залишковою включаються до бази оподаткування без будь-якого зменшення. А суми оплати, що надходять згодом (у межах розміру залишкової вартості об'єкта), не оподатковуються. Вважаємо, цей варіант не викличе особливих заперечень у перевіряючих, оскільки враховує насамперед інтереси бюджету.
3. Пропорційне включення оподатковуваної виручки до бази обкладення єдиним податком. У цьому випадку при кожному надходженні коштів розраховується їх частка у загальній продажній вартості основних фондів. При цьому на кожну дату оплати розраховується виручка від реалізації ОФ, тобто об'єкт обкладення єдиним податком. Співвідношенням розрахованої частки до виручки й визначатиметься об'єкт оподаткування на дату кожної проплати. Такий спосіб є компромісним, оскільки одночасно відповідає й інтересам платника податків, й інтересам контролюючих органів, однак потребує додаткових обчислень, трудомісткість яких зростає зі збільшенням кількості проплат за реалізовані основні фонди.
При використанні всіх варіантів слід пам'ятати, що залишкова вартість, як зазначалося вище, визначається на дату отримання оплати. До того ж стосовно не виведеного з експлуатації об'єкта його залишкова вартість продовжує зменшуватися у зв'язку з продовженням нарахування амортизації. Тому під час надходження часткових передоплат у різних місяцях доведеться брати різні суми залишкової вартості ОФ для розрахунку об'єкта оподаткування.
Визначена на підставі рекомендацій цього розділу сума виручки від реалізації основних фондів відображається відповідно до п. 4 Порядку № 554 у графі 4 Книги, звідки при складанні податкової звітності щокварталу переноситься до рядка 3 Розрахунку. Наперед зауважимо, що в рядку 4 Розрахунку відображається загальна сума коштів, отримана на розрахунковий (поточний) рахунок або (та) до каси суб'єкта малого підприємництва з урахуванням коштів, отриманих від реалізації основних фондів. У наступному рядку «спрощенці» – юридичні особи наводять суму єдиного податку, розраховану від бази оподаткування з рядка 4 за однією з існуючих ставок (6 або 10 %). Як зазначалося вище, обчислене таким чином податкове зобов'язання підлягає сплаті не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним (податковим) періодом.
На цьому розгляд теми, присвяченої складанню звітності щодо єдиного податку, можна було б і закінчити, якби не одне «але». А оскільки таких «але» уважний читач напевно вже налічив не менше дюжини, такий стан справ і змушує нас стверджувати, що спрощена система поступово, але неухильно, втрачає свій первісний зміст, перетворюючись на пряму протилежність. Черговим підтвердженням цього є запровадження для «спрощенців» так званого податку на дивіденди.
Єдиний податок і дивіденди
Як відомо, авансовий внесок щодо податку на прибуток, сплачений у зв'язку з нарахуванням (сплатою) дивідендів, є частиною цього податку (пп. 7.8.8 Закону про податок на прибуток). При цьому платникам податку – емітентам корпоративних прав, державним некорпоративним, казенним або комунальним підприємствам надано право зменшити суму нарахованого податку на прибуток звітного періоду на суму авансового внеску, попередньо сплаченого протягом такого звітного періоду у зв'язку з нарахуванням дивідендів (пп. 7.8.3 цього ж Закону).
Юридичні особи на спрощеній системі не можуть зарахувати внески, нараховані на суму дивідендів, у рахунок сплати єдиного податку


Що стосується підприємств-єдиноподатників, що виплачують дивіденди, на яких, як зазначалося, Закон про податок на прибуток поширюватися не повинен, то з 01.01.2003 р. на підставі прямої норми цього Закону (див. частину п'яту пп. 7.8.2) перед ними виникла необхідність зі сплати до бюджету внеску, аналогічного авансовому внеску з податку на прибуток. Причому, на відміну від платників податку на прибуток, єдиноподатникам тією ж нормою того ж Закону категорично заборонено зараховувати сплачений внесок у зменшення податку на прибуток. А з урахуванням того, що податок на прибуток фактично є складовою частиною єдиного податку (ст. 6 Указу № 727), суб'єктів малого підприємництва, які перейшли на спрощену систему, фактично позбавлено права зараховувати авансовий внесок у зменшення єдиного податку.
Нарікаючи на очевидну несправедливість щодо суб'єктів малого підприємництва, нам залишається тільки зауважити, що сума внесків, які платник єдиного податку зобов'язаний при виплаті дивідендів нараховувати і сплачувати до бюджету, до якого зараховується єдиний податок, згідно з п. 7 Порядку № 98 відображається в рядку 6 Розрахунку. Наступний його рядок призначено для відображення суми заниженого податкового зобов'язання (із додатним значенням) або суми завищеного податкового зобов'язання (з від'ємним значенням), самостійно нарахованої платником єдиного податку у зв'язку з виправленням помилки. Про порядок проведення таких виправлень розповімо в наступному розділі.
Порядок виправлення помилок
Згідно з п. 17.2 Закону № 2181 самостійно виявлені помилки може бути виправлено платником податків одним із таких способів:
– або шляхом подання уточнюючого розрахунку зі сплатою суми недоплати і 5 % штрафу від суми недоплати до подання уточнюючого розрахунку;
– або шляхом відображення суми недоплати у складі податкової декларації, що подається за наступний податковий період, збільшеної на суму 5 % штрафу.
Для підприємств, що обрали перший спосіб, зауважимо, що форму уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок єдиноподатником наведено в додатку до Порядку № 98. Оскільки заповнення такого уточнюючого розрахунку є досить очевидним і випливає із самої його форми, додатково на ньому не зупинятимемося. Зауважимо лише, що такий варіант виправлення зручний, якщо існують підстави до строку подання чергового квартального Розрахунку очікувати на планову перевірку контролюючих органів.
У разі виправлення помилок єдиноподатником другим способом, тобто в наступному Розрахунку, сума самостійно виявлених помилок наводиться по рядку 7 Розрахунку з відображенням суми 5 % штрафу по рядку 9. Нагадаємо, що відповідно до п. 17.2 Закону № 2181 при самостійному виявленні помилки і донарахуванні суми податкових зобов'язань адміністративні штрафи до посадових осіб такого платника в будь-якому випадку не застосовуються.5*
Відповідальність
Найбільш животрепетною, на наш погляд, проблемою для суб'єктів малого підприємництва є проблема відповідальності таких платників податків. Її коріння – у тій самій «неповноцінності» статусу єдиного податку, про яку йшлося на початку статті. Як наслідок, існує широкий спектр думок стосовно того, за якими правилами необхідно карати єдиноподатників за те чи інше порушення.6* Починається він із міркувань деяких платників, що оскільки єдиний податок не включено до складу системи оподаткування, то його сплата – справа суто добровільна і, отже, жодної відповідальності за порушення строків сплати і подання звітності бути не може. Інша крайність, що виражається вже в діях податківців, полягає в бажанні штрафувати всіх і вся за порушення згаданих строків, установлених Указом № 727, але в розмірах і на підставах, що містяться в Законі № 2181. Істина ж, як завжди, – десь посередині. У зв'язку з цим викладемо своє бачення цієї проблеми.
Відповідальність єдиноподатників за порушення строків подання звітності та сплати єдиного податку настає згідно із Зако

Відповідальність
Найбільш животрепетною, на наш погляд, проблемою для суб'єктів малого підприємництва є проблема відповідальності таких платників податків. Її коріння – у тій самій «неповноцінності» статусу єдиного податку, про яку йшлося на початку статті. Як наслідок, існує широкий спектр думок стосовно того, за якими правилами необхідно карати єдиноподатників за те чи інше порушення.6* Починається він із міркувань деяких платників, що оскільки єдиний податок не включено до складу системи оподаткування, то його сплата – справа суто добровільна і, отже, жодної відповідальності за порушення строків сплати і подання звітності бути не може. Інша крайність, що виражається вже в діях податківців, полягає в бажанні штрафувати всіх і вся за порушення згаданих строків, установлених Указом № 727, але в розмірах і на підставах, що містяться в Законі № 2181. Істина ж, як завжди, – десь посередині. У зв'язку з цим викладемо своє бачення цієї проблеми.
Відповідальність єдиноподатників за порушення строків подання звітності та сплати єдиного податку настає згідно із Законом № 2181


Перш за все звернемо увагу, що відповідно до ст. 5 Указу № 727 суб'єкти малого підприємництва несуть відповідальність за правильність обчислення, своєчасність подання розрахунків і сплату сум єдиного податку згідно із законодавством України. Як бачимо, наведена норма Указу є відсиланням, що змушує нас звернутися до Закону № 2181. Із його преамбули випливає: він є спеціальним законом з питань оподаткування, що встановлює у тому числі порядок нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, які застосовуються до платників податків контролюючими органами. А оскільки так, то можна дійти висновку про необхідність керуватися вимогами саме цього Закону. Це тим більш справедливо, тому що, як ми показали вище, Указ № 727, котрий є спеціальним актом законодавства з усіх питань стосовно спрощеної системи, положень про відповідальність осіб, які обрали таку систему, не містить.
Отже, заходи відповідальності, що застосовуються контролюючими органами до платників податків, у тому числі й до платників єдиного податку, містяться у статтях 16 (щодо пені) і 17 (щодо штрафних санкцій) Закону № 2181. Не наводячи змісту цих статей дослівно (порядок їх застосування однаковий для всіх податків та зборів без винятку і неодноразово роз'яснювався на сторінках нашого видання), зупинимося на надзвичайно важливому нюансі, що стосується саме єдиноподатників.
Як уже відзначалося, строк сплати єдиного податку, установлений Указом № 727, становить 20 днів, наступних за звітним (податковим) періодом. А звітним (податковим) періодом тим же Указом визначено квартал. Повторимо також, що Розрахунок, який подається щокварталу до податкової інспекції до 20 числа місяця, наступного за звітним кварталом, у термінах Закону № 2181 має чинність податкової декларації. У зв'язку з цим насамперед зауважимо, що за порушення строків сплати і розмірів авансових внесків з єдиного податку за перший та другий місяці звітного кварталу, установлених ст. 3 Указу № 727, жодної відповідальності не настає. Пов'язане це саме зі статусом таких платежів, що є авансовими внесками7* до подання самого Розрахунку, який узгоджує зобов'язання з єдиного податку. А оскільки узгодження таких податкових зобов'язань ще не відбулося, не може йтися і про застосування до підприємства-єдиноподатника штрафних санкцій та пені за будь-які порушення щодо їх сплати. Разом з тим окремо слід застерегти посадових осіб таких підприємств, оскільки адміністративна відповідальність за неподання або несвоєчасне подання ними платіжних доручень на перерахування належних до сплати податків та зборів (обов'язкових платежів) усе ж таки існує. Розмір такої відповідальності встановлений ст. 1632 КУпАП і становить від 85 до 170 грн., а у разі вчинення зазначеного правопорушення посадовою особою, яка протягом року вже піддавалася адміністративному стягненню, – від 170 до 255 грн.
Що стосується відповідальності за неподання або подання з порушенням установлених Указом № 727 строків податкового Розрахунку, то вона традиційно визначається згідно з пп. 17.1.1 Закону № 2181 і становить 170 грн. за кожне таке неподання або його затримку. Представники ДПАУ вважають так само (див., наприклад, консультацію, опубліковану в журналі «Вісник податкової служби України, 2006, № 7), тому нам немає сенсу дискутувати з ними із цього приводу.
Повернемося все ж таки до того важливого нюансу, про який ми згадали трохи вище і який стосується відповідальності за порушення строків сплати єдиного податку. Річ у тому, що пп. 17.1.7 Закону № 2181 установлено таке: «якщо платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов'язання протягом граничних строків, визначених цим Законом, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф». Про розміри цього штрафу поговоримо дещо нижче, а тепер звернемо увагу на слова з попереднього речення, виділені напівжирним шрифтом. І оскільки в них ідеться про граничні строки погашення податкових зобов'язань, визначених саме Законом № 2181, нагадаємо, що згідно з пп. 5.3.1 цього Закону (з урахуванням положень абзацу «б» пп. 4.1.4) для сплати єдиного податку, що має квартальний звітний (податковий) період, таким строком є (з деякими спрощеннями) 50 календарних днів, наступних за останнім днем звітного кварталу. Такий же порядок, але вже стосовно нарахування пені, міститься в абзаці «а» пп. 16.1.2 Закону № 2181.
Тільки при затримці сплати єдиного податку на строк понад 50 днів після закінчення кварталу виникають законні підстави застосувати штрафні санкції та пеню


Таким чином, лише при порушенні платником єдиного податку зазначеного 50-денного строку, установленого Законом № 2181 (а не 20-денного, визначеного Указом № 727, як на тому вперто наполягають податківці), до такого платника може бути застосовано штраф у таких розмірах:
– 10 % податкового боргу з єдиного податку (при затримці до 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати, ще раз підкреслимо, установленого Законом № 2181 для податків, котрі мають базовий податковий (звітний) період, що дорівнює календарному кварталу);
– 20 % (при затримці від 31 до 90 календарних днів включно);
– 50 % (при затримці сплати понад 90 календарних днів).
Розмір пені в разі порушення встановлених (знову ж таки Законом № 2181, а не Указом № 727) строків сплати єдиного податку розраховується виходячи зі 120 % річних облікової ставки НБУ, що діє на день виникнення такого податкового боргу або на день його погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок буде більшою. Пеня нараховується на суму податкового боргу (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності) за кожний календарний день прострочення його сплати (пп. 16.4.1 Закону № 2181).
На цьому закінчимо розгляд проблеми, винесеної в заголовок статті, та побажаємо нашим читачам і нам також найшвидшого прийняття довгоочікуваного Закону про спрощену систему оподаткування, котрий, сподіваємося, усуне більшість висвітлених тут проблем і дасть новий поштовх розвитку малого підприємництва в Україні. А надія, як відомо, умирає останньою.

Ігор Хмелевський Економіст-аналітик редакції газети
«Податки та бухгалтерський облік»



«Податки та бухгалтерський облік», 27 березня 2006 р., № 25 (896), с. 40 (www.factor.ua)
Дата підготовки 27.03.2006
Газета «Податки та бухгалтерський облік»
____________
До відома
Примітки до статті...

1* Слід зазначити, що такої ж думки дотримуються і податківці, про що красномовно свідчить консультація у «Віснику».
2* До речі, з докладним коментарем до торішніх новацій можна ознайомитися, зазирнувши у публікацію Влади Карпової «Люди люблять грошики...» («Бухгалтер», січень (I–II) 2006 р., № 1–2 (337–338), с. 62 (www.buhgalter.factor.ua)).
3* Зауважимо, що зазначене рішення ВГСУ скасовано постановою Судової палати у господарських справах Верховного Суду України від 06.09.2005 р., а справа передана на новий розгляд до господарського суду першої інстанції.
4* Аналогічної думки щодо неоподаткування коштів, отриманих платником єдиного податку з Фонду у вигляді відшкодування суми перевищення над сумою страхових внесків у випадках, коли належна сума страхових внесків не покриває витрат, дотримується ДПА у м. Києві (лист від 02.10.2006 р. № 769/10/31-106).
5* Питанням «самовиправлення» помилок єдиноподатниками присвячено також лист ДПАУ від 03.10.2007 р. № 4820/А/15-0214.
6* До речі, до цього спектру також можна приєднати і кримінальну відповідальність, однак варто зауважити, що Держпідприємництва наголошує на неможливості її застосування за несплату єдиного податку (лист від 13.04.2007 р. № 2693).
7* Звертаємо увагу на те, що Держпідприємництва не вважає авансовим платежем єдиний податок, який юридичні особи – «єдинщики» повинні сплачувати щомісяця до 20-го числа, оскільки об'єктом оподаткування є виручка, отримана за відповідний період (лист від 15.07.2008 р. № 5968).

Читайте на цю ж тему...

Нюансам самостійного виправлення помилок у Розрахунку сплати єдиного податку у свій час присвятив статтю економіст-аналітик редакції газети «Бухгалтерський тиждень» Юрій Циганок.
Цій темі присвячено й інші публікації:
• Олексій Романов – «Звітуємо з єдиного податку» («Дебет-Кредит», 3 квітня 2006 р., спецвипуск № 14, с. 53);
• Людмила Волинець – «Розрахунок сплати єдиного податку: нюанси заповнення» («Экспресс-анализ законодательных и нормативных актов», 10 квітня 2006 р., № 15 (537), с. 38);
• фахівці редакції – «Заповнюємо розрахунок сплати єдиного податку» («Податки та бухгалтерський облік», 17 серпня 2006 р., № 66 (937), с. 27 (www.factor.ua));
• Олег Чефранов – «Єдиноподатний мікс: запитання єдиноподатників – юридичних осіб» («Бухгалтерський тиждень», 9 жовтня 2006 р., № 41 (249), с. 15 (www.factor.ua));
• Наталія Тарасова – «Розрахунок сплати єдиного податку суб’єктом малого підприємництва – юридичною особою» («Збірник систематизованого законодавства», березень 2007 р., № 3, с. 11);
• Олена Водоп'янова – «Виправляємо розрахунок єдиного податку» («Дебет–Кредит», 2 квітня 2007 р., № 14, с. 50);
• Любов Тетянич – «Заповнення Розрахунку сплати єдиного податку СМП – юридичними особами» («ГоловБух», 16 квітня 2007 р., № 20 (499), с. 42; 19 вересня 2007 р., № 52 (531), с. 16 (www.glavbuh.org));
• Вікторія Змієнко – «Виправляємо виправлене – як це зробити» («Бухгалтерський тиждень», 1 жовтня 2007 р., № 40 (300), с. 27 (www.factor.ua));
• Є. Кащенко – «Про єдиний податок (для юридичних осіб): виправляємо помилки у звіті» («Ориентир», 26 жовтня 2007 р., № 40 (506), с. 21).

Спасибо