[www.dtkt.com.ua]

Спасибо

Закордонна нерухомість: придбання, продаж, оренда

Операції із закордонною нерухомістю трапляються нечасто, але спричинюють чимало запитань. Сьогодні розглянемо порядок здійснення резидентами України найпоширеніших операцій із нерухомістю за кордоном: купівлі, продажу й оренди. Відразу зазначимо: це буде не використання так званих офшорних схем, а звичайнісінькі «прозорі» операції з нерухомістю, що здійснюються від імені резидентів України.

Що належить до нерухомості

Належність майна до нерухомих або рухомих речей, а також інша класифікація майна визначаються правом держави, в якій це майно перебуває (п. 2 ст. 38 Закону про міжнародне приватне право). В українському законодавстві визначення нерухомості наведено у ч. 1 ст. 181 ЦКУ:

«До нерухомих речей (нерухоме майно, нерухомість) належать земельні ділянки, а також об’єкти, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких неможливе без їх знецінення та зміни їх призначення.

Режим нерухомої речі може бути поширений законом на повітряні і морські судна, судна внутрішнього плавання, космічні об’єкти, а також інші речі, права на які підлягають державній реєстрації».

Подібні визначення досить поширені у світовій практиці. Тож не виключено, що правовими актами країни, в якій перебуває закордонна нерухомість, також будуть встановлені подібні ознаки.

Права на нерухоме майно, що перебуває на території України, підлягають обов’язковій державній реєстрації (п. 1 ст. 4 Закону про держреєстрацію речових прав). А реєстрація (придбання) майнових прав на нерухоме майно, що перебуває за кордоном, здійснюється відповідно до законодавства тієї країни, на території якої воно розташоване.

Форма договору (нотаріальна або проста письмова), предметом якого є нерухоме майно, визначається правом держави, в якій перебуває це майно (п. 2 ст. 31 Закону про міжнародне приватне право). Захист права власності й інших речових прав на нерухоме майно здійснюється також відповідно до права держави, в якій це майно розміщене (п. 2 ст. 42 Закони про міжнародне приватне право).

Валютне регулювання

Перше запитання особи, зацікавленої у здійсненні тієї або іншої операції з нерухомістю за кордоном України, — чи є така операція валютною, які у зв’язку з цим виникають обов’язки і чи не загрожують санкції за порушення валютного законодавства.

Як випливає з Декрету про валютне регулювання, сам факт отримання у власність або в користування, а також відчуження або здачі в оренду нерухомого майна за кордоном не є валютною операцією. Але валютними можуть визнаватися операції з валютними цінностями, що здійснюються у зв’язку з проведенням операцій з нерухомістю.

Тепер визначимо, що належить до валютних цінностей, адже операції з цими цінностями віднесені до валютних.

Таким чином, придбання або відчуження прав на нерухоме майно, що перебуває на території іноземної держави, не є валютною операцією і не підлягає валютному контролю.

Але, як правило, договір, що передбачає придбання у власність закордонної нерухомості, є відплатним і передбачає перехід права власності в обмін на валютні цінності — іноземну валюту. Такі операції визнаються валютними.

Винятки при розрахунках за права на закордонну нерухомість становлять розрахунки між резидентами України у національній валюті. У такому разі це не буде валютною операцією і, відповідно, валютні обмеження на неї не поширюються.

А в розрахунках між резидентами і нерезидентами за права на нерухомість повинна використовуватися як засіб платежу іноземна валюта. Такі розрахунки здійснюються тільки через уповноважені банки1 (ст. 7 Декрету про валютне регулювання). Здійснення розрахунків між резидентами і нерезидентами у межах торгового обороту у валюті України (тобто у гривнях) допускається тільки за умови отримання індивідуальної ліцензії Національного банку України.

Ліцензування інвестицій за кордон

Купівля нерухомості за кордоном українським законодавством визнається інвестицією за кордон. Це визначено п. 1.1 Інструкції про порядок видачі індивідуальних ліцензій, згідно з яким інвестицією за кордон вважається «господарська операція, що передбачає придбання суб’єктами інвестицій основних фондів, нематеріальних активів, корпоративних прав, цінних паперів і їх похідних в обмін на валютні цінності з метою отримання прибутку або досягнення соціального ефекту.

Не є інвестиціями операції резидентів з перерахування коштів для утримання власних представництв (філій) за кордоном згідно з їхнім кошторисом витрат (за винятком придбання за кордоном нерухомого майна)».

Згідно з п. 1.1 Інструкції, індивідуальна ліцензія НБУ на здійснення інвестиції — це належним чином оформлений письмовий дозвіл НБУ на право здійснення конкретним резидентом конкретної інвестиції.

Згідно з пп. «е» п. 4. ст. 5 Декрету про валютне регулювання, операції зі здійснення інвестицій за кордон потребують індивідуальної ліцензії НБУ.

Складніше відповісти на запитання, чи потребує індивідуальної ліцензії НБУ ремонт або реконструкція об’єкта закордонної нерухомості. Нині це питання нормативно чітко не врегульоване.

А тому зазначимо, що ліцензування НБУ валютних операцій регулюється спеціальними нормативними актами — Декретом про валютне регулювання та Інструкцією про порядок видачі індивідуальних ліцензій, згідно з якою капітальною інвестицією вважається тільки придбання об’єктів нерухомого майна, а не ремонт раніше придбаної нерухомості.

Згідно з пп. 1.5.1 Інструкції про порядок видачі індивідуальних ліцензій господарські операції, що передбачають придбання об’єктів нерухомого майна, інших основних фондів та нематеріальних активів, що підлягають амортизації, вважаються капітальними інвестиціями, які, своєю чергою, належать до інвестицій за кордон. Отже, якщо валютні витрати на ремонт (реконструкцію) належать до придбання основних фондів, то на їх здійснення слід отримувати індивідуальну ліцензію НБУ.

Треба також враховувати, що штрафні санкції за здійснення ліцензованих операцій без отримання індивідуальної ліцензії НБУ застосовують органи податкової служби. На думку авторів, позиція податківців може грунтуватися на принципах податкового та бухгалтерського обліку.

Так, згідно з п. 14, п. 15 П(С)БО 7, первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), яке спричинює збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від його використання. Витрати на підтримання об’єкта в робочому стані й отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання включають до складу валових витрат.

Згідно з п. 29 Методрекомендацій №561 рішення про характер та ознаки робіт, що їх здійснює підприємство, тобто чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізацію, модифікацію, добудову, реконструкцію) об’єкта, які спричинять у майбутньому збільшення економічних вигід, чи здійснюються для підтримання об’єкта у придатному для використання стані й отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, приймає керівник підприємства виходячи з існуючої ситуації та істотності таких витрат.

Проте аналіз Методрекомендацій №561 показує, що, як правило, капітальний ремонт, а тим більше добудова будівлі передбачає збільшення очікуваної суми відшкодування (вартості реалізації будівлі) або економічних вигід від її використання у майбутньому. Наприклад, у разі придбання будівлі, що потребує ремонту, витрати на ремонт відносять на збільшення первісної вартості цієї будівлі до суми, яка може бути відшкодована від використання будівлі у майбутньому.

Слід розрізняти поняття поточного та капітального ремонтів. Визначення цих понять наведено у технічних нормативних та методичних документах, що регулюють специфіку ремонту окремих видів основних засобів.

Згідно з п. 31 Методрекомендацій №561 вартість робіт, що спричинюють збільшення очікуваних майбутніх вигід від об’єкта основних засобів, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів. Підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов’язаних з поліпшенням основних засобів, є збільшення у результаті цих витрат очікуваного терміну корисного використання об’єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), що виробляється (надаються) цим об’єктом. Один із прикладів такого поліпшення основних засобів — добудова (надбудова) будівлі, яка збільшить число місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) або умови їх виконання (пп. «г» п. 31 Методрекомендацій №561).

Отже, вартість ремонту за правилами бухгалтерського обліку може бути як капітальною інвестицією, так і віднесена на витрати за наведеними вище ознаками.

Таким чином, придбання за кордоном основних фондів, у т. ч. нерухомості для філій, вважається інвестицією за кордон. У пп. 1.5.1 Інструкції про порядок видачі індивідуальних ліцензій уточнено, що така інвестиція є капітальною. Для подібної операції потрібна індивідуальна ліцензія НБУ на здійснення інвестицій за кордон.

Здійснення резидентами інвестицій без отримання ліцензії тягне за собою відповідальність у вигляді штрафу в сумі, еквівалентній сумі інвестиції, перерахованої у валюту України за обмінним курсом НБУ на день проведення таких операцій (абз. 3 п. 2 ст. 16 Декрету про валютне регулювання).

Щоб отримати індивідуальну ліцензію на здійснення інвестицій за кордон, треба подати до територіального управління НБУ за місцем держреєстрації (реєстрації платника податків) пакет документів, встановлений у пунктах 2.1 і 2.2 Інструкції про порядок видачі індивідуальних ліцензій. До речі, управління НБУ надсилає копію заяви про видачу ліцензії підрозділам боротьби з організованою злочинністю МВС України та боротьби з корупцією й організованою злочинністю СБУ.

У строк, що не перевищує 15 робочих днів з дати надіслання територіальним управлінням НБУ копії заяви (листа-звернення) про видачу ліцензії вищезазначеним спеціальним органам боротьби з організованою злочинністю, територіальне управління перевіряє комплектність пакета документів, відповідність вимогам Інструкції та чинному законодавству України і подає його Департаменту валютного контролю та ліцензування НБУ разом із супровідним листом та висновками спеціальних органів боротьби з організованою злочинністю, якщо ці висновки надійшли до територіального управління впродовж терміну перевірки документів. Про факт ненадходження висновків спеціальних органів боротьби з організованою злочинністю протягом встановленого терміну слід зазначити у супровідному листі територіального управління.

Департамент валютного контролю та ліцензування НБУ у строк, що не перевищує 20 робочих днів з дати надходження документів, розглядає поданий територіальним управлінням пакет документів резидента. НБУ видає резидентові ліцензію у чотирьох примірниках за встановленою формою за підписом Голови НБУ або його першого заступника.

Власник ліцензії зобов’язаний у тижневий термін після фактичного здійснення інвестиції надіслати повідомлення про це Департаменту валютного контролю та ліцензування, територіальному управлінню НБУ й обслуговуючому банку. Юридичні особи, а також фізичні особи, які є у встановленому законодавством України порядку суб’єктами підприємницької діяльності, не можуть використовувати для інвестицій кошти у формі готівки.

Відмова у видачі НБУ ліцензії може бути оскаржена у суді (п. 6 ст. 5 Декрету про валютне регулювання).

Оренда нерухомості

Отримання в оренду закордонної нерухомості не потребує індивідуальної ліцензії НБУ. Згідно з абз. 4 пп. «а» п. 4 ст. 5 Декрету про валютне регулювання платежі в іноземній валюті резидентами за межі України на виконання зобов’язань у цій валюті перед нерезидентами з оплати продукції, послуг, робіт, прав інтелектуальної власності й інших майнових прав не потребують отримання індивідуальної ліцензії НБУ.

Згідно з п. 1 Постанови НБУ №597, підставою для переказу уповноваженими банками коштів у національній та іноземній валюті на користь (на рахунок) нерезидентів як за дорученням резидентів — суб’єктів підприємницької діяльності, так і на виконання власних зобов’язань з оплати робіт, послуг (у т. ч. послуг з продажу товару в кредит, передача майна в оренду, у лізинг, надання у користування прав інтелектуальної власності), вважаються такі документи:

— договір з нерезидентом, оформлений відповідно до вимог чинного законодавства України, або інший документ, що має згідно з чинним законодавством України силу договору;

— документи, що свідчать про фактично надані послуги, виконані роботи або передані права інтелектуальної власності.

Підставою для здійснення цих операцій, якщо загальна вартість послуг, робіт, прав інтелектуальної власності за договором перевищує 50000 євро або еквівалент цієї суми в іншій валюті, крім зазначених документів, є акт цінової експертизи Державного інформаційно-аналітичного центру моніторингу зовнішніх товарних ринків, що засвідчує відповідність кон’юнктурі ринку контрактних цін на роботи, послуги, права інтелектуальної власності, що є предметом договору.

Декларування закордонних доходів та нерухомості

Вимоги про обов’язкове декларування валютних цінностей та майна, що належать резидентові України і перебувають за її межами, встановлено п. 1. ст. 9 Декрету про валютне регулювання та ст. 1 Указу №319.

Нині порядок декларування розроблено тільки для суб’єктів підприємницької діяльності (Наказ №207). Проте слід враховувати, що відомості про майно треба включати до декларації про доходи фізичної особи — резидента України.

Наказом №207 встановлено такий порядок декларування закордонних валютних цінностей та майна. Суб’єкти підприємницької діяльності (далі — СПД) подають декларацію про валютні цінності, доходи і майно, що належать резидентові України та перебувають за її межами, щокварталу в терміни, встановлені для подання квартальної та річної бухгалтерської звітності. Декларацію подають у двох примірниках до державної податкової адміністрації (інспекції) за місцезнаходженням такого суб’єкта підприємницької діяльності.

Один примірник залишається у ДПА (інспекції) для обліку і контролю, а другий — зі штампом ДПА (інспекції) та підписом відповідальної особи суб’єкт підприємницької діяльності подає до територіального управління НБУ за своїм місцезнаходженням.

Отримавши декларацію, територіальне управління НБУ видає довідку про проведення декларування, яка завіряється підписом начальника (заступника начальника) територіального управління НБУ та відбитком печатки відповідного територіального управління.

Зазначену довідку суб’єкта підприємницької діяльності подає ДПА (інспекції), до якої заздалегідь була подана Декларація, для завірення підписом голови (начальника) відповідної ДПА (інспекції) або його заступника і відбитком печатки.

Завірена та скріплена печаткою територіального управління НБУ і ДПА (інспекції) довідка є підставою для прийняття у митне оформлення експортно-імпортних вантажів, проведення СПД розрахунків за зовнішньоекономічними договорами через уповноважені банки України, а також для інших видів зовнішньоекономічної діяльності.

Оподаткування операцій із закордонною нерухомістю

Згідно з п. 3.1 Закону про ПДВ, обкладенню ПДВ підлягають операції платників податку з:

— постачання товарів та послуг, місце надання яких — митна територія України;

— ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі імпорту або реімпорту;

— вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту.

Згідно з пп. «в» п. 6.4 Закону про ПДВ місцем постачання нерухомості є її місцезнаходження. Тож якщо платник ПДВ купує або продає закордонну нерухомість, то така операція не є постачанням, ввезенням або вивезенням товарів і не підпадає під обкладення ПДВ.

Щодо надання в оренду закордонної нерухомості, яка належить резидентові, то при вирішення питання про порядок обкладення такої операції ПДВ слід керуватися визначенням місця постачання послуг із Закону про ПДВ. Згідно з пп. «а» п. 6.5 цього Закону місцем постачання послуг вважається, за винятками, визначеними у підпунктах «в», «д» — «е» цього пункту, місце, де особа, яка надає послугу, зареєстрована платником податку на додану вартість.

Оскільки надання послуг зі здавання в оренду закордонної нерухомості до винятків не належить, то такі послуги, як і більшість інших, за загальним правилом з 31 березня 2005 року підпадають під обкладення ПДВ за ставкою 20%.

Кошти, отримані фізичною особою від продажу або здачі в оренду нерухомого майна, що перебуває за межами України, на підставі п. 1.4 Закону про доходи вважаються іноземними доходами. Порядок оподаткування іноземних доходів регламентується п. 9.9 Закону про доходи. Сума такого доходу включається до складу загального річного оподатковуваного доходу платника податків, який зобов’язаний подати річну податкову декларацію.

Якщо за нормами міжнародних договорів, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України, платник податків може зменшити суму річного податкового зобов’язання на суму податків, сплачених за кордоном, то він визначає суму такого зменшення на певних підставах у річній податковій декларації (пп. 9.9.2 Закону про доходи).

Проте не всі сплачені за кордоном податки можна врахувати у податковій декларації у зменшення податкового зобов’язання. Так, згідно з пп. 9.9.3 Закону про доходи не підлягають зарахуванню у зменшення суми річного податкового зобов’язання платника податків такі податки:

а) податки на капітал (приріст капіталу), податки на майно;

б) поштові податки;

в) податки на реалізацію (продаж), інші непрямі податки, незалежно від того, чи підпадають вони під категорію прибуткових податків, чи вважаються окремими податками згідно із законодавством іноземних держав.

Щоб отримати право на зменшення суми податкового зобов’язання на суму податку, сплаченого за межами України, платник податків зобов’язаний отримати від державного органу країни, в якій виплачується такий дохід, уповноваженого стягувати такий податок, довідку про суму стягнутого податку, а також про базу його нарахування. Довідка має бути легалізована консульською установою України у відповідній країні.

Таким чином, у декларації про доходи фізичної особи платник податків зазначає суму, на яку він може зменшити своє зобов’язання. Причому сума податку з іноземного доходу платника податків — резидента, сплаченого за межами України, не може перевищувати суму податку, розраховану на базі загального річного оподатковуваного доходу такого платника податків (з урахуванням суми отриманого іноземного доходу).

Щодо доходів від продажу та здачі в оренду закордонної нерухомості юридичними особами — резидентами України, то Закон про прибуток не містить спеціального порядку оподаткування доходів, отриманих з іноземних джерел.

Отже, податковий облік валових доходів та валових витрат від операцій з нерухомістю за кордоном — продаж, здача в оренду ведеться за загальними правилами.

Згідно з пп. 2.1.1 Закону про прибуток платниками податків з числа резидентів є суб’єкти господарської діяльності, які здійснюють діяльність, спрямовану на отримання прибутку як на території України, так і за її межами. Доходи від усіх видів діяльності, отримані у т. ч. за межами України протягом звітного періоду, включають до валового доходу (п. 4.1 Закону про прибуток).

Згідно зі ст. 19 Закону про прибуток, суми податків на прибуток, отриманий з іноземних джерел, які сплачені суб’єктами господарської діяльності за кордоном, зараховуються під час сплати ними податку на прибуток в Україні. Чинне податкове законодавство України передбачає уникнення подвійного оподаткування тільки на підставі підписання двосторонніх податкових міжнародних угод (п. 19.4 Закону про прибуток).

Розмір зарахованих сум податку на прибуток з іноземних джерел протягом податкового періоду не може перевищувати суму податку, що підлягає сплаті в Україні таким платником податків протягом такого періоду.

При цьому не підлягають зарахуванню у зменшення податкових зобов’язань такі податки, сплачені в інших країнах:

— податок на капітал (майно) і приріст капіталу;

— поштові податки;

— податки на реалізацію (продаж);

— інші непрямі податки незалежно від того, чи підпадають вони під категорію прибуткових податків, чи обкладаються окремими податками за законодавством іноземних держав;

— суми податку, сплачені з пасивного прибутку (дивідендів, процентів, страхування, роялті).

Сплачені за митним кордоном України суми податку на прибуток зараховуються за умови подання письмового підтвердження податкового органу іншої держави факту сплати такого податку і за наявності міжнародного договору України про усунення подвійного оподаткування доходів, ратифікованого Верховною Радою України.

1 «Уповноважений банк» — будь-який комерційний банк, офіційно зареєстрований на території України, який має ліцензію Національного банку України на здійснення валютних операцій, а також здійснює валютний контроль за операціями своїх клієнтів (п. 3 ст.1 Декрету про валютне регулювання).

Які операції належать до валютних:

пов’язані з переходом права власності на валютні цінності, за винятком операцій, здійснюваних між резидентами у валюті України;

пов’язані з використанням валютних цінностей у міжнародному обігу як засобу платежу, з передачею заборгованостей та інших зобов’язань, предметом яких є валютні цінності;

пов’язані з ввезенням, переказом і пересиланням на територію України і вивезенням, переказом і пересиланням за її межі валютних цінностей.

Пункт 2 ст. 1 Декрету про валютне регулювання

Валюта і валютні цінності

Валютними цінностями є:
валюта України <...>;
платіжні документи й інші цінні папери <...>, виражені у валюті України;
іноземна валюта <...>;
платіжні документи й інші цінні папери <...>, виражені в іноземній валюті або банківських металах;
банківські метали <...>.

Визначення термінів:
«валюта України» — валюта України, платіжні документи й інші цінні папери, виражені у валюті України;
«іноземна валюта» — іноземна валюта, банківські метали, платіжні документи й інші цінні папери, виражені в іноземній валюті або банківських металах.

Пункт 1 ст. 1 Декрету про валютне регулювання

Капітальний та поточний ремонти

Капітальний ремонт будівлі — це комплекс ремонтно-будівельних робіт, що передбачає заміну, відновлення та модернізацію конструкцій і обладнання будівель у зв’язку з їх фізичним зношенням та руйнуванням, поліпшення експлуатаційних показників, а також поліпшення планування будівлі та впорядкування території без зміни будівельних габаритів об’єкта.

Поточний ремонт — це комплекс ремонтно-будівельних робіт, що передбачає систематичне та своєчасне підтримання експлуатаційних властивостей і запобігання передчасному зношенню конструкцій та інженерного обладнання.

Нормативна база

Декрет про валютне регулювання — Декрет КМУ від 19.02.93 р. №15-93 «Про систему валютного регулювання і валютного контролю».
Закон про держреєстрацію речових прав — Закон України від 01.07.2004 р. №1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обмежень».
Закон про інвестиційну діяльність — Закон України від 18.09.91 р. №1560-XII «Про інвестиційну діяльність».
Закон про міжнародне приватне право — Закон України від 23.06.2005 р. №2709-IV «Про міжнародне приватне право».
Указ про інвестування майнових цінностей — Указ Президента України від 13.09.95 р. №839/95 «Про інвестування майнових цінностей резидентами за межами України».
Указ №319 — Указ Президента України від 18.06.94 р. №319/94 «Про невідкладні заходи щодо повернення до України валютних цінностей, які незаконно перебувають за її межами».
Наказ №207 — наказ Мінфіну України від 25.12.1995 р. №207 «Про затвердження форми Декларації про валютні цінності, доходи та майно, що належать резидентові України і перебувають за її межами».
Методрекомендації №561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 р. №561.
Інструкція про порядок видачі індивідуальних ліцензій — Інструкція про порядок видачі індивідуальних ліцензій на здійснення інвестицій за кордон, затверджена постановою Правління Національного банку України від 16.03.99 р. №122.
Постанова №597 — Постанова Правління НБУ від 30.12.2003 р. №597 «Про перерахування коштів у національній та іноземній валюті на користь нерезидентів за деякими операціями».
Лист Держкомбуду №7/7-401 — Лист Державного комітету України з будівництва й архітектури від 30.04.2003 р. №7/7-401 «Про віднесення ремонтно-будівельних робіт до капітального і поточного ремонтів».

Микола МАТРЯШИН, Олексій РОМАНОВ