В случае если кот - служебный (сторожевой или охотничий), то его учет осуществляется аналогично учету служебных собак.
Як правило, активи підприємства є неживими предметами.
А якщо цей актив підприємства, наприклад, собака?.. Дещо незвично, чи не так?
Проте такий чотириногий «актив», що охороняє вірою і правдою своїх господарів, необхідно обліковувати. Про особливості утримання сторожових собак на підприємстві та про облік господарських операцій, пов’язаних з їх утриманням, ітиметься в запропонованій статті.
Собачий облік
(відображення в обліку операцій з придбання і утримання службових собак)
Собака = актив
Перш за все відповімо на запитання: чому службових (сторожових) собак необхідно відображати в бухгалтерському обліку підприємства?
Об’єктами бухгалтерського обліку є активи, зобов’язання і господарські операції підприємства. При цьому службові (сторожові) собаки, як об’єкти обліку, належать до активів – ресурсів, що контролюються підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому. Хоча це і дещо незвично, але тут можна провести деяку паралель між обліком сільськогосподарських тварин. Адже щодо необхідності відображення в обліку, наприклад, живої тяглової сили (робочих коней) не виникає сумнівів. Не повинно бути сумнівів і в необхідності обліку собак. При цьому як собаки, так і коні належать підприємству на праві власності. Воно (підприємство) може їх продати, обміняти, здійснити стосовно них будь-які цивільно-правові дії тощо.
Собака = основний засіб
Відповідно до п. 4 П(С)БО 7 «Основні засоби» (далі – П(С)БО 7) основним засобом є матеріальний актив, який підприємство утримує в цілях використання в процесі виробництва або поставки товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання якого більше одного року.
Виходячи з наведеного визначення, службові собаки, як бухгалтерський актив, відповідають усім ознакам основних засобів. По-перше, собака отримується підприємством для виконання певних робіт (функцій). Залежно від цього собак класифікують: транспортні, караульні, сторожові, конвойні тощо. По-друге, очікуваний строк корисного використання собаки, як правило, більше одного року.
Отже, якщо собаки для бухгалтерського обліку це основні засоби, то розглянемо на якому субрахунку необхідно їх обліковувати. Інструкцією щодо застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств та організацій, затвердженою наказом Мінфіну України від 30.11.1999 р. № 291, не передбачено окремого субрахунку для обліку службових (сторожових) собак. На думку автора, обліковувати службових (сторожових) собак доцільно на субрахунку 107 «Робоча і продуктивна худоба» з виділенням в окрему підгрупу «Службові собаки».
Придбання собаки на підприємство
Надходження собак на підприємство підтверджують такі документи:
• при придбанні у інших підприємств – договори купівлі-продажу, накладні на отримання собак, реєстраційні посвідчення, видані ветеринарною установою, акти приймання-передавання основних засобів (ф. № ОЗ-1);
• при отриманні приплоду собак – акти на отримання приплоду собак, складені в довільній формі, а також реєстраційні посвідчення, видані ветеринарною установою.
У бухгалтерському обліку придбані дорослі собаки включаються підприємством до складу основних засобів. Первісну вартість придбаної дорослої тварини визначають виходячи з п. 8 П(С)БО 7. До первісної вартості тварини, що придбавалася, слід включити:
• суми, сплачені за придбання;
• вартість перевезення собаки;
• суми непрямих податків, сплачених у зв’язку з придбанням, якщо їх не відшкодовують підприємству;
• інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням такого основного засобу до стану, в якому він придатний для використання із запланованою метою.
Зазначимо, що П(С)БО 7 не містить застережень щодо ненарахування амортизації на службових собак, тому всі підприємства (крім бюджетних1) повинні нараховувати амортизацію в порядку, визначеному п. 22-30 П(С)БО 7.
(1 Відповідно до п. 8 Інструкції щодо обліку основних засобів та інших необоротних активів бюджетних організацій, затвердженої наказом Держказначейства України від 17.07.2000 р. № 64, бюджетні організації не нараховують знос, зокрема на продуктивну і племінну худобу, службових собак.)
Придбане щеня відразу включати до складу основних засобів не слід. Об’єктом основних засобів для бухгалтерського обліку щенята стануть, коли будуть виконувати функції, для яких вони придбані. Таким моментом можна вважати досягнення собакою певних фізіологічних показників (зріст, вага), набуття певних навичок і здатності виконувати відповідну роботу. Факт того, що щеня стало дорослим собакою, здатним виконувати відповідні функції, має бути підтверджено висновками кінолога і ветеринара.
До того моменту, доки придбане щеня не стане дорослим собакою і не почне виконувати необхідні функції, має сенс обліковувати його на рахунку 21 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі», субрахунок «Службові собаки». Надалі (коли щеня стане дорослим собакою) його слід перевести до складу основних засобів і відображати на субрахунку 107 «Робоча і продуктивна худоба», субрахунок «Службові собаки».
Витрати, пов’язані з утриманням щеняти (реєстрація, страхування, придбання кормів, дезінфікуючих засобів, медикаментів тощо), відображаються підприємством у складі витрат звітного періоду.
Що стосується витрат на дресирування щеняти чи інших подібних витрат, здійснюваних з метою, щоб майбутній собака міг набути певних навичок і виконувати відповідні функції, то, на нашу думку, до моменту переведення щеняти до складу основних засобів ці витрати повинні капіталізуватися на субрахунку 155 «Формування основного стада», субрахунок «Службові собаки».
Починаючи з місяця, наступного за датою «введення в експлуатацію» собаки, в бухгалтерському обліку підприємство може нараховувати амортизацію. При цьому «визнання» тварини повноцінним основним засобом має бути оформлено актом приймання-передавання основних засобів. Витрати на подальше утримання дорослого собаки включаються до складу витрат звітного періоду.
У податковому обліку дорослі службові собаки відносяться до основних фондів групи 3 і підлягають амортизації2 за правилами, встановленими ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями (далі – Закон про податок на прибуток).
(2 Звичайно ж, якщо собаку придбано для використання в господарській діяльності, а не для інших цілей.)
Для відображення в податковому обліку вартості придбаного щеняти виділимо два варіанти.
Перший. Витрати на придбання щеняти не підлягають амортизації. Такий висновок можна зробити при формальному прочитанні пп. 8.1.2 ст. 8 Закону про податок на прибуток, в якому йдеться про амортизацію витрат, пов’язаних із придбанням і виготовленням основних фондів. Щеня момент придбання не є об’єктом основних фондів. Для того щоб щеня стало службовим собакою (об’єктом основних фондів), необхідно його виростити, а не виготовити. Отже, немає підстав для амортизації.
При цьому всі витрати, пов’язані з придбанням щеняти, його реєстрацією, страхуванням, утриманням, дресируванням, відносяться на валові витрати згідно з пп. 5.2.1 ст. 5 Закону про податок на прибуток як
«суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих)... у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва... і охороною праці...».
Проте слід пам’ятати, що коли щеня стане дорослим собакою, для бухгалтерського обліку він буде об’єктом основних засобів, а для податкового обліку – валовими витратами. Чи не виникнуть щодо цього в представників перевіряючих органів запитання?
Другий варіант (який, на думку автора, найбільш прийнятний) полягає в такому: припустимо, що під «виготовленням основних фондів» у Законі про податок на прибуток слід розуміти і вирощування щенят. Тому вартість придбаних щенят, витрати на дресирування та інші подібні витрати, здійснювані підприємством з метою, щоб майбутній собака міг набути певних навиків і в майбутньому виконувати відповідні функції, підлягають амортизації.
Витрати ж на утримання щенят (придбання корму, дезінфікуючих засобів, медикаментів тощо), їх реєстрацію, страхування підприємство, на нашу думку, має право відображати у складі валових витрат на підставі пп. 5.2.1 ст. 5 Закону про податок на прибуток.
Зауважимо, що у світлі епохальних змін, унесених до ст. 8 зазначеного Закону, по-новому запрацювала норма з пп. 8.3.5 ст. 8 цього Закону:
«Облік балансової вартості основних фондів, що підпадають під визначення груп 2, 3 і 4, ведеться за сукупною балансовою вартістю відповідної групи основних фондів незалежно від часу введення в експлуатацію таких основних фондів».
Проте в цьому конкретному випадку вважаємо логічним збільшити балансову вартість основних фондів групи 3 на вартість щеняти (як об’єкта основних фондів групи 3), а також на суму витрат на його дресирування та інших подібних витрат після того, як щеня стане відповідати критеріям дорослого службового собаки (на підставі висновків кінолога і ветеринара). Нараховувати ж амортизацію в цій ситуації, на нашу думку, слід починаючи з кварталу, наступного за кварталом введення щеняти, що підросло, «в експлуатацію»3.
(3 Докладніше про момент нарахування амортизації на основні фонди можна ознайомитися в статті «Початок амортизації: ...а там воно й піде?», опублікованій у рубриці «Бухгалтерський калейдоскоп» газети «Податки та бухгалтерський облік», 2003, № 30.)
Приклад. Охоронним агентством для виконання договірних зобов’язань з охорони придбано собаку вартістю 960 грн. (у тому числі ПДВ – 160 грн.), а також двоє щенят за ціною 120 грн. (у тому числі ПДВ – 20 грн.) за одне щеня. Припустимо, що придбання собаки й щенят здійснювалося у підприємства – платника ПДВ.
Витрати на реєстрацію і страхування склали:
• дорослого собаки – 44 грн.;
• 2-х щенят – 88 грн.
Витрати на утримання дорослого собаки умовно – 600 грн.
Витрати на утримання щенят умовно – 700 грн.
Витрати на дресирування щенят – 300 грн.
У бухгалтерському та податковому обліку придбання собак відобразиться таким чином:
№ з/п
Зміст господарської операції
Сума, грн.
Бухгалтерський облік
Податковий облік
Дт
Кт
ВВ
Витрати, що підлягають амортизації
1
Придбано дорослого службового собаку
800
155
631
–
800
2
Придбано щенят
200
21
631
–
–
3
Відображено податкові зобов’язання з ПДВ у вартості придбання (160 + 40)
200
641
631
–
–
4
Здійснено витрати на реєстрацію і страхування дорослого службового собаки
44
23, 91, 92...
685
44
–
5
Здійсненіо витрати на реєстрацію і страхування щенят
88
949
685
88
–
6
Уведено в експлуатацію дорослого службового собаку
800
107
155
–
–
7
Здійснено витрати на утримання дорослого службового собаки
600
23, 91, 92...
661, 65, 20, 22, 631...
600
–
8
Нараховано амортизацію на дорослого службового собаку
...
23, 91, 92...
131
–
...
9
Понесено витрати на утримання щенят до моменту переведення їх до складу основних засобів
700
949
661, 65, 20, 22, 631...
700
–
10
Понесено витрати на дресирування щенят
300
155
631
–
–
11
Переведено до складу основних засобів службових собак, вирощених із придбаних щенят
200
155
21
–
–
12
Уведено в експлуатацію службових собак, вирощених із придбаних щенят (200 + 300)
500
107
155
–
500
Витрати на утримання собак
Для утримання тварини звичайно ж необхідно нести певні витрати. До таких належать витрати на годування, лікування, дезінфекційні заходи, організацію місця «мешкання», на придбання різного інвентарю (ошийників, повідців, намордників) та інші витрати.
Особливу увагу приділимо витратам на харчування собак. Звичайно, можна годувати собаку, наприклад, сирокопченою ковбасою або м’ясною вирізкою, при цьому в бухгалтерському та податковому обліку такі витрати включати до складу витрат звітного періоду. Таке списання витрат буде правомірним, якщо такий денний раціон затверджено наказом керівника підприємства і є документи, що підтверджують витрати на придбання ковбаси та м’яса, а також акти на списання кормів. Тільки податковий інспектор навряд чи визнає валововитратність такого раціону.
Виникає запитання: як визначити раціон собаки, щоб і він був у «формі», міг виконувати покладені на нього функції, і меню його можна було відносити до валових витрат? Варіантів є декілька.
Перший: годувати собаку сухими концентратами, з використанням вагових норм годування, зазначених на упаковці.
Другий: проконсультуватися з фахівцем-кінологом. Він визначить денну потребу собаки в поживних речовинах і складе для неї раціон. Цей раціон має бути завірено печаткою відповідного кінологічного клубу і підписано кінологом, який його склав.
Третій: підприємство може самостійно розробити раціон для собаки, скориставшись нормами годування і спорядження (інвентарю), законодавчо встановленими для підрозділів МВС, Збройних Сил України, установ виконання покарань. Для інших підприємств таких норм немає. Розробка таких норм дозволить не тільки планувати ці витрати (для потреб внутрішнього управління підприємства), а й відстояти віднесення їх до валових витрат при податковій перевірці. Головне, щоб порода вашого собаки була дійсно сторожовою або службовою, що також доцільно підтвердити у спеціаліста-кінолога.
Якщо підприємство вирішить розробити свої норми, то при розробці можна орієнтуватися на такі документи:
• Норми годування і відпуску споряджень для службових собак підрозділів відомчої воєнізованої охорони та воєнізованої охорони першої категорії, затверджені наказом МВС СРСР від 26.09.1989 р. № 224 (норми годування та інвентарю);
• Норми годування штатних тварин військових частин і установ, а також органів внутрішніх справ, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 12.03.1996 р. № 316. Зауважимо, що ця постанова на сьогодні втратила чинність. Проте, незважаючи на це, на нашу думку, підприємство при розробці своїх норм має право скористатися нормами добового годування собак, затвердженими цією постановою;
• Норми належності майна продовольчої служби для кухонь розплідників службових собак, затверджені наказом Державного департаменту України з питань виконання покарань від 08.07.1999 р. № 80 (норми інвентарю);
• Норми витрат мила на туалетні, санітарно-гігієнічні потреби та миття в лазні для засуджених осіб, які утримуються в слідчих ізоляторах і лікувально-трудових профілакторіях кримінальної виконавчої системи, затверджені наказом Державного департаменту України з питань виконання покарань від 23.02.2000 р. № 22 (цією постановою для миття службових тварин встановлено норму витрат мила господарського 65 % – 250 грамів на місяць на одного собаку).
Що стосується решти витрат на утримання собаки, то в бухгалтерському обліку вони включаються до складу витрат звітного періоду з безпосереднім віднесенням на рахунки (субрахунки) залежно від того, з якою метою використовують собаку. В аналітичному обліку витрати на утримання собаки можна класифікувати як: харчування, профілактичні заходи, лікування, інвентар тощо.
У податковому обліку ці витрати відносяться до валових витрат на підставі пп. 5.2.1 ст. 5 Закону про податок на прибуток, як пов’язані із забезпеченням виробництва. Тут необхідно враховувати, що витрати на профілактичні щеплення можуть потрапити до валових витрат, тільки якщо такої вакцинації вимагає відповідна ветеринарна установа; на лікування – за умови, що хворобу собаки підтверджено ветеринаром, який і призначить лікування.
«Собача робота»
Наявність собаки на підприємстві та витрати на його утримання ще не свідчать про те, що собака на підприємстві дійсно виконує свої «службові обов’язки». Пов’язати «працю» собаки з господарською діяльністю підприємства, а найголовніше, підтвердити це перед податковим інспектором допоможуть первинні документи щодо обліку роботи службового собаки. Ось тільки уніфікованої форми такого документа не існує. Тому підприємству доведеться розробити її самостійно.
Документ щодо обліку собачої роботи може бути частково схожий за формою на Табель обліку використання робочого часу працівників підприємства (ф. № П-14).
При розробці первинного документа обліку роботи службового собаки необхідно враховувати вимоги п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» від 16.07.1999 р. № 996-XIV. Так, первинні документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні містити такі обов’язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст і обсяг господарської операції; одиницю вимірювання господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення; особистий підпис чи інші дані, що дають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Вибуття собак
Вибути тварина може в результаті її продажу, падежу, здачі на пункт відлову унаслідок невиліковної хвороби, старості тощо. У бухгалтерському та податковому обліку продаж собаки оформляють у тому ж порядку, що й інші основні засоби, а падіж і здачу на пункт відлову – як ліквідацію основних засобів.
Обов’язки власників собак
Вище було розглянуто питання обліку собаки на підприємстві. Що ще повинні знати власники цих тварин?
Собака є твариною з потенційним джерелом небезпеки для здоров’я і життя людей. У зв’язку з цим власники собак повинні знати й виконувати обов’язки, покладені на них Правилами тримання собак, котів і хижих тварин у населених пунктах Української РСР, затверджені заступником міністра житлово-комунального господарства УРСР 17.06.1980 р., заступником міністра сільського господарства УРСР 17.06.1980 р., Головним державним санітарним лікарем УРСР, заступником міністра охорони здоров’я УРСР 18.06.1980 р. (далі – Правила утримання собак).
Незважаючи на те що ці правила затверджено в 1980 році, вони є чинними. Згідно з постановою Верховної Ради України «Про порядок тимчасової дії на території України окремих актів законодавства Союзу РСР» від 12.09.1991 р. № 1545-XII до прийняття відповідних актів законодавства України застосовуються акти законодавства Союзу РСР з питань, не врегульованих законодавством України, за умови, що вони не суперечать Конституції та законам України.
Згідно з Правилами тримання собак власник собаки зобов’язаний суворо дотримуватися санітарно-гігієнічних норм і правил його утримання з обов’язковим гарантуванням безпеки людей.
Собаку дозволяється тримати на блоках, в обладнаних приміщеннях або на прив’язі. Про наявність сторожових собак необхідно попереджати написом.
Виводити собак із жилих та ізольованих приміщень, а також ізольованих територій у загальні двори або вулицю слід тільки на короткому повідці і в наморднику.
Перевозити собак у громадському транспорті дозволяється тільки одному пасажиру одного собаку в наморднику на короткому повідці та за наявності документа на собаку, виданого ветеринарною службою.
Утримувати собак підприємства можуть за узгодженням із ветеринарною установою.
Собаку віком від двох місяців і старше необхідно зареєструвати (перереєструвати) у відповідній ветеринарній установі. Новопридбана тварина реєструється в 5-денний термін. При першій реєстрації тварини власнику видається реєстраційне посвідчення і правила утримання собак, а також номерні знаки, які прикріплюються до ошийника тварини. Якщо тварину було зареєстровано колишнім власником, підприємству необхідно її перереєструвати. При цьому номерний знак тварини не змінюється, а в реєстраційному свідоцтві робиться запис про нового власника.
Власник тварини також повинен щорічно на вимогу ветеринарної служби доставляти собаку до ветеринарної установи для огляду, імунізації проти сказу і лікувально-профілактичних обробок.
Власники собак також повинні:
• повідомити ветеринарну установу протягом 5 днів про переїзд із собакою до іншого населеного пункту;
• регулювати приплід собак; здавати старих і зайвих тварин на пункти відлову;
• негайно повідомити ветеринарну установу про захворювання собак;
• негайно повідомити заклади охорони здоров’я і ветеринарної служби про випадки укусу або травмування собакою людини чи домашньої тварини, а також доставляти до ветеринарної установи собак, які покусали людей або тварин.
Крім усього переліченого, посадовці підприємства зобов’язані стежити за своєчасною реєстрацією (перереєстрацією) тварини та дотриманням Правил тримання собак.
У противному разі КпАП передбачено накладення штрафів на посадовців за такі дії:
• утримання собак у заборонених місцях або незареєстрованих собак, а також їх вигул без намордників (окрім собак, у реєстраційному свідоцтві яких зроблено спеціальну відмітку) або в місцях, не призначених для цього, – від 3 до 5 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (частина перша ст. 154 КпАП), а у випадку заподіяння шкоди здоров’ю людей чи їх майну, а також повторного протягом року вчинення порушення – від 4 до 7 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (частина друга ст. 154 КпАП);
• порушення правил щодо карантину тварин та інших ветеринарно-санітарних вимог – від 3 до 6 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (ст. 107 КпАП).
Страхування відповідальності власників собак
Власники собак певних порід до або під час реєстрації, перереєстрації собак у ветеринарній установі повинні укласти договір про страхування відповідальності власників собак. Без укладення цього договору власник не зможе зареєструвати чи перереєструвати собаку.
Порядок і Правила проведення обов’язкового страхування відповідальності власників собак за шкоду, яка може бути заподіяна третім особам, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 09.07.2002 р. № 944 (далі – Правила № 944). Зазначимо, що договори страхування укладаються із власниками собак, породи яких зазначено в додатку 1 до Правил № 944.
Згідно з п. 2 Правил № 944 страхувальниками є дієздатні громадяни та юридичні особи (крім підрозділів Збройних Сил та інших військових формувань, органів внутрішніх справ, прокуратури, суду та інших державних органів, які утримують собак для виконання службових обов’язків), які на законних підставах є власниками собак.
Страховий тариф для юридичних осіб установлено у розмірі 2 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян на один рік незалежно від породи собаки.
На закінчення додамо, що підприємства – власники собак не є платниками збору з власників собак. Згідно зі ст. 6 Декрету Кабінету Міністрів України «Про місцеві податки та збори» від 20.05.1993 р. № 56-93 платниками цього збору є тільки громадяни-власники собак (крім службових).
P.S. Сподіваємося, що чотириногий «актив» на вашому підприємстві принесе вам більше радості, ніж клопоту.
Наталя Борщ,
Наталя Білова
економісти-аналітики редакції газети
«Податки та бухгалтерський облік»
«Податки та бухгалтерський облік», 18 серпня 2003 р., № 66 (624), с. 36
_______________
Корисна інформація для бухгалтера
Life is ours, we live it our way http:// gaygirls.su 
